sede del TSJ de la Comunidad Valenciana
En Valencia, a 1 de Febrero de 2.016
Vuelve a tener ocasión
el Tribunal Supremo pronunciarse sobre el tan controvertido asunto de la
Comprobación de Valores, en este caso, relativo a una doble liquidación por ISD
sobre las mitades indivisas de los mismos bienes, al ser la sujeto pasivo de
dicho impuesto, heredera sucesiva de aquellas al fallecimiento sucesivo de dos
de sus tías. Sin embargo, lo curioso es que, las valoraciones, siendo los
mismos bienes, fueron dispares, curiosamente.
La reciente sentencia
del Tribunal Supremo nº 14/2016, de la Sala de lo Contencioso, de dieciocho de
Enero de dos mil dieciséis, sobre el recurso de casación para la unificación de
doctrina nº 3379/2014, siendo ponente D. Emilio Frías Ponce, ha venido a pacificar
la dispar doctrina originada por la misma Sala de lo CA del TSJ de Andalucía,
con sede en Málaga, procedente del recurso 1059/10, que se impugna, con la que
se obtuvo en contraste con la procedente del recurso 1060/10.
Nuevamente el motivo no es otro que
conocer si se aprecia la falta de motivación en la
Comprobación de Valores realizada. Un clásico inagotable.
En
la primera sentencia, la recurrida –STSJ AND, Sede en Málaga, de 27 de Enero de
2014, recurso nº 1059/10-, el TSJ de Andalucía avala la Comprobación de Valores practicada
por la administración tributaria autonómica, dado que, a su entender, “la actora pudo conocer los criterios
tenidos en cuenta por la Administración para realizar la comprobación habiendo
tenido la oportunidad de promover la tasación pericial contradictoria lo que no
hizo en su momento por lo que no puede entenderse irrogada indefensión alguna a
la recurrente por todo lo cual resulta deberá prevalecer la presunción de
exactitud y de veracidad de las comprobaciones realizadas por los técnicos de
la Administración procediendo en consecuencia de todo lo anteriormente expuesto
desestimar sin más el presente recurso y declarar la conformidad a derecho de
la resolución impugnada”
Por
el contrario, en la sentencia presentada de contraste, STSJ AND, sede en
Málaga, de 25 de noviembre de 2013, recurso nº 1060/10, el TSJ de Andalucía anula
la Comprobación de Valores practicada por la administración, basado en la falta
de motivación incurrida, en tanto en cuanto el valor referencial
a que se alude son los estudios de mercado eran genéricos, no cubriendo suficientemente el requisito de la motivación, pues aun cuando es lo cierto que no es exigible que dichos estudios se hayan de hacer constar en su totalidad en la comprobación, si es exigible que al menos se haga constar un resumen de los mismos a fin de que el particular pueda, una vez examinados, mostrar o no su conformidad.
a que se alude son los estudios de mercado eran genéricos, no cubriendo suficientemente el requisito de la motivación, pues aun cuando es lo cierto que no es exigible que dichos estudios se hayan de hacer constar en su totalidad en la comprobación, si es exigible que al menos se haga constar un resumen de los mismos a fin de que el particular pueda, una vez examinados, mostrar o no su conformidad.
Sin querer aquí profundizar en la
doctrina asentada por la propia sala del TS, por todas en su reciente sentencia
26 de noviembre de 2015, cas. 3369/2014, sí queremos recordar y hacer hincapié en el requisito de validación
para los de dictamen de
perito de la Administración amparados en precios medios de mercado que la Sala ya ha reiterado en numerosísimas sentencias.
perito de la Administración amparados en precios medios de mercado que la Sala ya ha reiterado en numerosísimas sentencias.
Según la cita de
la misma, no es válida la motivación in aliunde, entendida
como la aportación de un informe de peritos conteniendo referencias genéricas
en obran en el mismo de referencias a precios medios o valores extraídos de
estudios de mercado, sin inferencia a su aplicación práctica al bien valorado.
Cierto es que el mismo artículo 89.5 de la Ley 30/1992 lo aceptan, o incluso el
Tribunal Supremo (STS 20/01/89 y 12/07/04, entre otras, con cita a las del
mismo STC 51/86)
A tal respecto, ha indicado la sala
que el método de valoración por medio de dictamen
de perito de la Administración, si bien amparado
en precios medios de mercado, los cuales proceden, a su vez, de la
utilización de diversos métodos (comparación en el mercado; valores medios
extraídos de estudios de mercado efectuados por la propia Administración
tributaria, por citar los más comunes), debe cumplir las condiciones
exigidas al informe pericial.
Y ello porque no se trata de la utilización
del medio de comprobación referido en la letra e) del artículo 57.1 de la LGT
(precios medios de mercado) para determinar el valor, sino que el medio
seleccionado ha sido el dictamen de perito de la Administración, aunque la
Administración Tributaria utilice una "simbiosis" o "hibridación"
de medios valorativos.
Estos servirán sólo para fundamentar el
informe del perito, pero no cabe la sustitución del valor "real" a
que se refiere el artículo 9 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) por el que resulta de la
aplicación automática de dichos medios.
La calificación definitiva del método de
comprobación de valores ha de ser el regulado en el artículo 57.1.e) de la LGT:
dictamen de peritos de la Administración, no pudiéndose confundir el medio
empleado con los elementos tenidos en consideración.
No es ocioso recordar que no se trata de
tener una idea del valor de un inmueble, sino de determinar su valor cierto. En
efecto, la base imponible del ISD está constituida por el valor neto de la
adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal "el
valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren
deducibles". Dicho valor "real", que no medio, ni por
aproximación al de mercado, es el que podrá ser comprobado por la
Administración "por los medios de comprobación establecidos en el artículo
52 (actualmente 57) de la Ley General Tributaria ", tal y como establece
el artículo 18 de la LISD.
Así pues, la reiterada exigencia de que las
valoraciones administrativas han de estar debidamente motivadas se ha
traducido, en los casos en que se emplean medios combinados de comprobación
(esto es, dictamen de perito, amparado en precios medios de mercado) en el
ineludible cumplimiento de ciertas condiciones.
Así se exige una valoración
individualizada, en contraposición a la naturaleza del precio medio, de
carácter objetivo y general, por lo que se exige que el perito razone la
aplicación de dichos precios medios, lo que en la mayoría de las ocasiones
obligará a una inspección personal del bien a comprobar.
No basta pues manifestar que se han tenido en
cuenta determinadas circunstancias, sino que ha de justificarse
individualmente su apreciación, probándose la circunstancia de la que resulta
la aplicación de un coeficiente corrector y no otro.
En consecuencia, nuevamente, reiterar que la motivación por remisión
del contribuyente a estudios de mercado realizados por la propia Administración
tributaria debe reunir una serie de requisitos. En todo caso, la necesidad
de justificar el modo de ponderación, actualización, extrapolación e
individualización de los datos obtenidos de los estudios de mercado.
Ello igualmente recuerda la Sentencia
del Tribunal Supremo, Sección Segunda de la Sala Tercera, de once
de Julio de dos mil catorce, resolviendo el Recurso de Casación en Interés de
Ley interpuesto por LA XUNTA DE GALICIA,
la cual pretendía que se declarase la siguiente doctrina legal: "que en el medio de comprobación de valores
denominado Precios Medios en el Mercado, una correcta motivación exige
la identificación del bien, la aplicación de los precios publicados y la
determinación de los coeficientes correctores utilizados de conformidad con la normativa
técnica, sin que sea necesario la emisión del dictamen por perito de la
Administración".
Sin embargo, el aquella resolución judicial
del alto tribunal, acordó desestimar dicha doctrina legal planteada por la administración
tributaria gallega, basándose en que
Así como que, "la utilización de
«precios medios» puede servir para que la Administración decida aceptar la
declaración del contribuyente, si su contenido se ajusta o aproxima a aquellos
baremos o, en caso contrario, resolver practicar la comprobación de valores,
pero nunca pueden ser tales datos genéricos motivación suficiente de aquella...
la comprobación de valores, en la medida que conforma la motivación de la
liquidación posterior, ha de con tener los elementos, datos, razonamientos y en
definitiva, justificaciones necesarias, para que los interesados puedan conocer
las razones del valor resultante que va a configurar la base imponible del
impuesto, de tal modo que tengan la posibilidad de contravenirlos, poner en
duda su exactitud o validez ... lo contrario limitaría el derecho de defensa de
los interesados pues solamente cuando pueden conocer la existencia de la inexactitud
de la valoración administrativa, pueden oponerse a ¡a misma y articular los
medios para combatirla. La comprobación de valores debe ser individualizada y
su resultado concretarse, de manera que el contribuyente al que se notifica el
que la Administración considera valor real, pueda conocer sus fundamentos
técnicos y prácticos y así aceptarlos o rechazarlos, para sólo en este último
caso proponer la tasación pericial contradictoria sin que se le pueda obligar a
acudir a dicho medio cuando no conoce suficientemente las razones de valoración
propuesta por Hacienda. La carga de la prueba rige tanto para los
contribuyentes como para la Administración ... ( STS 29/03/2010 Rec. Cas. Unif.
Doctrina 34/2010). Por tanto, difícilmente puede conciliarse lo que se manifiesta
en el recurso con la postura jurisprudencial reseñada.
Debe
decirse que, por ejemplo, ya en octubre de 2013, el TSJ CV 28/10/15, tumbó igualmente
el sistema que se pretendía asimilar al de "dictamen de perito",
al anular las liquidaciones realizadas por dicho método, aplicado hasta
entonces por la Consellería de Hacienda de la Generalitat Valencia.
Sea como fuere, existen distintos métodos elegidos por las
correspondientes administraciones tributarias autonómicas, los cuales corren
distinta suerte anulatoria, toda vez que, como elemento común, vienen viciados
sus cálculos en la falta de individualización de los inmuebles que suelen
inspeccionarse.
Aún así, ello no parece importar el
cumplimiento a la administración. Sale a cuenta pese a las constantes anulaciones de las
liquidaciones tributarias correspondientes.
A modo de ejemplo, solo en la Comunidad Valenciana, existen a fecha de
hoy 72 millones de euros en litigios por Comprobación de Valores tributarias
por impuestos cedidos (normalmente ITP/AJD/ISD). Desde el año 2013 parece que
se han realizado 53.854 liquidaciones del impuesto de ITP/AJD, de las que
18.592 han sido recurridas. Quiere ello decir, que pese a los constantes vicios
de nulidad que son confirmados en sede del propio TEAR o en vía jurisdiccional,
más del 65%, esto es, 35.262 liquidaciones tributarias, no son recurridas,
aceptándose por los pacientes contribuyentes el pago propuesto con motivo de la
comprobación de valores propuesta por la administración tributaria autonómica
de la Generalitat Valenciana. La gran mayoría.
No obstante, la contingencia por el riego de anulación de aquellas
liquidaciones recurridas por los contribuyentes es alta. Siguiendo con el
ejemplo de la Comunidad Valenciana, el cual tenemos más a mano, pero
extrapolable al resto de las distintas comunidades autónomas en sus propias
circunstancias, el valor de las liquidaciones cuestionadas en los tribunales
alcanza la friolera cantidad de 68.103.765 euros. Ello más las que aún son susceptibles
de recurso. Véase la reseña en el diario Levante EMV de 26/01/2016. Ello supone
una contingencia presupuestaria para la propia administración, pero parece que
se asume el riesgo. Quizás sea rentable, en perjuicio de los contribuyentes.
Volviendo a citar la anterior Sentencia
del Tribunal Supremo, Sección Segunda de la Sala Tercera, de once
de Julio de dos mil catorce, resolviendo el Recurso de Casación en Interés de
Ley, justificaba el mantenimiento el recurso de casación en interés de ley con el
mantenimiento y aceptación del método de comprobación empleado por la administración
autonómica, basándose en "carácter
gravemente dañoso para el interés general de la sentencia recurrida",
limitándose a decir que:
«La doctrina deja
vacío de contenido el método de comprobación de precios medios del mercado, que
ofrece la ventaja de su carácter objetivo garantizando a todos los ciudadanos
la aplicación de las mismas pautas de valoración... Que el método se ha
utilizado en 34.000 expedientes en los que resultó un aumento de comprobación
de valor de 783.000.000 euros [¡!]. Que también supone importantes
perjuicios desde el punto de vista económico, alcanzando cifras de cuantía
considerable; desde la perspectiva- de la gestión administrativa supone una
complejidad e ineficiencia contrarias a la naturaleza del método; y perjuicios
jurídicos, al provocar la desaparición de- la objetividad, transparencia y
seguridad jurídica que caracteriza este procedimiento de comprobación.»
Pues bien, el
alegato aportado por el Letrado de la Xunta no tuvo éxito, por fortuna para la seguridad
jurídica de los contribuyentes gallegos, al no justificarse la probabilidad de
reiteración de múltiples pronunciamientos similares y el consiguiente daño al
interés general, y dado que no se acreditaba convenientemente que existiera una
generalización del criterio seguido por la sentencia impugnada que afectara
gravemente al interés general. Además no fue demostrada la nota de gravedad que
ha de acompañar al carácter dañoso de la sentencia recurrida.
Fdo. Miguel
Angel Díaz Herrera.
Rocabert
& Grau Abogados.
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