A vueltas con el intento de alcanzar la prolongación de la deducción por adquisición de vivienda habitual en IRPF en su derecho transitorio.

En Valencia, a 02 de Octubre de 2.015

Razonamos aquí sobre cómo y en qué supuestos se podría alcanzar el derecho transitorio y prolongación del derecho a la deducción por adquisición de vivienda habitual para el contribuyentes, tras la supresión de dicho beneficio en IRPF por la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, y efectos desde 1 de enero de 2013, donde se reconoce el mantenimiento del beneficio a deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el artículo 68.1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos.

Hasta la fecha, el criterio de la administración tributaria es inflexible en cuanto a la negación del derecho a deducción a aquellos copropietarios del bien que consolidan el dominio en fecha posterior a la derogación del derecho a la deducción. Normalmente los afectados son por casos de divorcio, pero también por adjudicaciones hereditarias, o supuestos múltiples.

Las referencias son muchas (DGT, Consulta nº V3318/2013 de 12 noviembre 2013; DGT, Consulta nº V2890/2013 de 1 octubre 2013; etc), sin perjuicio de traer a colación y comentar aquí la última de las negativas, en la Consulta DGT Vinculante, nº 2503/15, de 02/08/2015.

En la última de dichas referencias, la enésima, se vuelve a negar por la AEAT al contribuyente consultante la posibilidad de aplicarse la deducción por las cantidades satisfechas por cualquier concepto –reducción de la carga hipotecaria, Impuesto sobre Sucesiones u otro motivo– relacionadas con la parte indivisa de propiedad que adquirió en fecha posterior a la finalización de la aplicación del derecho a la deducción por adquisición o inversión en vivienda habitual, “dado que dicha adquisición se ha producido con posterioridad a 31 de diciembre de 2012”.

Recordemos que, con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, suprimía la deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el artículo 68.1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

La citada Ley 16/2012 añadió una Disposición Transitoria Decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite seguir practicándose dicha deducción a aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma, y además que, en todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.

No obstante, intentando buscar nuevos argumentos en favor de la aceptación del derecho de los contribuyentes afectados por el fin de la vigencia del derecho a deducción, cuando los mismos mantenían un derecho de copropiedad sobre el bien que constituía la vivienda habitual, traemos a colación la resolución del TEAC de 10/09/2015, que unifica doctrina y es de obligado cumplimiento a la administración tributaria en su conjunto

En nuestra anterior entrada a este Blog de 24/09/2015 (http://madiazherrera14.blogspot.com.es/2015/09/el-concepto-de-vivienda-habitual-en.html), comentábamos la consolidación doctrinal emanada de la resolución TEAC, vocalía 12ª, de 10/09/2015, donde concluía que, el concepto jurídico de vivienda habitual, se obtenía en IRPF independientemente de la fecha de consolidación del dominio.

La cuestión solventada en dicho caso se ceñía a un supuesto de exención por reinversión por transmisión de vivienda habitual, la cual había sido adquirida en cuotas indivisas de forma sucesiva.

Y a este respecto, el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de 10/09/2015, alineándose en el sentido y consideraciones ya previamente formuladas y resueltas por instancias judiciales previas y distintas, como la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, nº 519/2013, de fecha 9 de mayo de 2013 (Rec. n.º 674/2010), concluía que “…, atendiendo a la finalidad de los beneficios fiscales de exención por reinversión en vivienda habitual y deducción por adquisición de vivienda habitual, en los supuestos de indivisibilidad y en los que el obligado tributario ininterrumpidamente ha residido en la vivienda, entendemos que el cómputo del plazo de tres años no puede fragmentarse por distintas partes y no ha de estarse a la fecha en que se produjo el acto interno de la comunidad, sino desde la adquisición de la cuota indivisa”.

En la última consulta denegatoria, la DGT Vinculante, nº 2503/15, de 02/08/2015, el supuesto de hecho consultado tiene su basamento en que el consultante adquirió el 33,33% de la propiedad del inmueble que venía constituyendo su vivienda habitual en 2003, es decir, anteriormente a la finalización del derecho a deducción. Y ciertamente, que en el año 2014, adquirió el restante 66,66% del mismo por herencia de sus padres.

Por tanto, ¿se pueden ver beneficiados por dicha doctrina unificada del TEAC los adquirentes del resto de cuotas indivisas posteriores a la finalización del derecho a deducción por vivienda habitual? ¿Pese a que se adquiera el resto de porción indivisa en fecha posterior a la fecha tope de 31/12/2012?

Téngase en cuenta que el motivo alegado para negar la deducción es el de la fecha de adquisición, cuando en realidad, la disposición transitoria únicamente requiere que se hubiera adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, cuando este requisito ya se cumplía, en un porcentaje inicial de la propiedad, sin distinguirse por la Ley si debía serlo én en todo o en parte.

Igualmente, como indica ORÓN MORATAL, G.,  estos condicionantes en contra del beneficio al acceso y deducción plena de la vivienda habitual puede estar penalizando u obstaculizando el mandato constitucional del art. 47 de la Constitución, en el «derecho a disfrutar de una vivienda digna y adecuada», subrayando la palabra «una». (Cfr. «Art. 55. Deducciones», AA.VV. (Coord. ORÓN MORATAL, G.), Los nuevos Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre la Renta de No Residentes, McGraw-Hill, Madrid, 1999, pág. 414)

           

En este punto es donde quizás pueda traerse a colación el concepto de vivienda, por la Resolución TEAC 10/09/2015: el concepto de vivienda habitual es único y se cumple desde la adquisición de la primera cuota indivisa. Adquirida la primera cuota y cumplido el resto de requisitos legales, se puede tener acceso al resto de beneficios tributarios que dimanen de tal condición, incluido el derecho a adquirir la propiedad plena, pese a que la consumación fuera en fecha anterior a 31/12/2012.

Recordemos que sí se reconoce el derecho a seguir deduciendo el íntegro de la adquisición de vivienda para supuestos como el de cantidades por la construcción de su futura vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, entendiendo que ha practicado por ello la deducción por inversión en vivienda habitual en, al menos, un ejercicio precedente a 2013, teniendo derecho a continuar practicando la deducción mientras continúe la construcción, cuyas obras habrán de finalizar dentro del plazo reglamentario. Siendo así, con posterioridad, podrá continuar practicando la deducción una vez adquirida la vivienda por las cantidades que satisfaga relacionadas con el préstamo hipotecario que la financia (Cons. DGT V2485/2014 de 23 septiembre 2014 (EDD 2014/189311)

O incluso para supuestos como el supuesto de entrega de cantidad efectuada para la adquisición del terreno sobre el cual se edificará la futura vivienda habitual del contribuyente, en régimen de autopromoción  (Cons. DGT V1725/2014 de 3 julio 2014 (EDD 2014/162294))

Lo que es claro es que lo que el legislador y el mandato constitucional tutela y fomenta es la deducción por la adquisición de una vivienda, y no de un porcentaje de la misma. Ello no respondería a un objetivo claro de política legislativa tributaria lógico.

                                                                                  Fdo. Miguel A. Díaz Herrera.

                                                                                  Abogado R&G 

¿El concepto de vivienda habitual en IRPF se debe cumplir para cada cuota indivisa que se adquiera?

En Valencia, a 24 de Septiembre de 2.015

Sucede en ocasiones que, cuestiones jurídicas aparentemente sencillas, suelen no pacificarse tan pronto como la lógica podría prever. Y en este campo, la Administración Tributaria siempre es especialmente celosa de buscar una interpretación a su favor más allá de los que a priori debiera ser lo normal o necesario. Supuesto en el ámbito tributario hay muchos y seguro que se nos ocurren mucho. La materia fiscal es campo abonado a multitud de conceptos jurídicos indeterminados o no del todo acotados que dan lugar a interpretaciones diversas hasta que se unifican criterios.

En este punto, el concepto de “Vivienda Habitual” y las deducciones que giran en torno a la misma ha sido siempre campo abonado a disputas, y fuente de problemas que además tanto contribuyentes como la propia administración han procurado a alimentar con empeño, y a veces con cierta fruición, pues solo así se podría comprender cómo llega hasta nuestros días aún la controversia del lo que se entiende por vivienda habitual y los requisitos para obtener los beneficios en la exención por reinversión de la misma.

A este respecto, la reciente resolución del TEAC de 10/09/2015, contestando al recurso extraordinario de alzada en unificación de criterio planteado por la propia administración tributaria, finalmente ha unificado el criterio, relativo a la cuestión planteada consistente en determinar si, a efectos de los beneficios fiscales relacionados con la vivienda habitual,  se deben o no tener en cuenta períodos de residencia anteriores al momento en que se haya producido la inversión dedicada a adquirir la plena propiedad de la totalidad de la vivienda transmitida.

El origen del problema se encuentra en que la AEAT de Guillem de Castro de Valencia practicó liquidación provisional por el IRPF ejercicio 2007 al considerar que no se habían declarado correctamente las ganancias patrimoniales obtenidas por la venta de la vivienda habitual, señalando que no procedía declarar exenta por reinversión el 50% de la ganancia patrimonial obtenida sucesivamente con la compra de un 50% pro indiviso el 03/04/2001 y la restante mitad indivisa el 17/05/2006 por adjudicación de la sociedad legal de gananciales conyugal. En este punto es donde la Administración entendía que la mitad adquirida en 2006 no había constituido  vivienda habitual al no haber transcurrido el plazo de residencia de  tres años desde su  adquisición.

El Departamento de Gestión Tributaria, defendía que, para gozar del correspondiente beneficio fiscal debe existir una relación de causa-efecto entre ese concreto título jurídico, la plena propiedad, y el hecho de que una determinada vivienda constituya la residencia habitual del obligado tributario. Es decir, debe ser la plena propiedad la que habilite para residir en la vivienda, y no cualquier otra circunstancia.

Y en ese sentido, al entender de la Administración Tributaria, el beneficio fiscal de la exención por reinversión de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual,  tanto según el artículo 38 de la LlRPF como el artículo 41 del RIRPF, se debe referir a un supuesto de reinversión de cantidades, los preceptos parten de una primera inversión en vivienda habitual que se desmaterializa para volver a materializarse en una segunda inversión en vivienda habitual. 

Y en ese sentido, el argumento final de la AEAT, concluía que la inversión realizada para adquirir la última parte alícuota del bien que da derecho a consolidar plenamente la titularidad del mismo respondería a la necesidad de obtener un título jurídico habilitante de la residencia en la vivienda hacia el futuro. Y si esa residencia habitual de tres años no se completa totalmente en el periodo desde que se ha consolidado el dominio del bien inmueble, no se alcanza el derecho recogido en la LIRPF

Ahora bien, eso sí: la AEAT sí reconocía el derecho a disfrutar del beneficio fiscal previsto en el artículo 38 de la LlRPF por aquellas partes alícuotas que sí cumplían el requisito de convivencia de tres años, pues las mismas sí habían servido de vivienda habitual. Y es aquí, con este razonamiento último y conclusión final donde quizás quedaba retratado lo retorcido del planteamiento de la cuestión aunque, eso sí, con recto e impecable sentido jurídico interpretado.

No está de más recordar que el Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, en el actualmente derogado artículo 54 contenía el concepto de vivienda habitual disponiendo “Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”.

E igualmente que el artículo 38.1 de la Ley IRPF, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, indicaba que “1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen”. En otros términos y supuesto (personas mayores) también se recoge la exención en el artículo 33.4 letra b) de la LIRPF.

Cierto es que cuestiones parecidas ya habían sido resueltas por la DGT, en el sentido de que, para el cómputo de los tres años de residencia habitual, no debe atenderse a períodos en los que la residencia es el efecto de títulos jurídicos distintos al derecho de propiedad plena, entre otras las siguientes:

-       Consulta V0681-06, de 10 de abril de 2006: El consultante suscribe un contrato de arrendamiento con opción de compra sobre una vivienda, residiendo durante el tiempo que dura el arrendamiento, tres años, en la misma. Posteriormente ejerce la opción de compra y adquiere la vivienda, vendiéndola finalmente.

-       Consulta V1718-07, de 6 de agosto de 2007: El consultante lleva residiendo de forma habitual, primero como arrendatario y a continuación como propietario, más de tres años consecutivos, en la vivienda que desea vender.

-       Consulta V2936-11, de 19 de diciembre de 2011: El consultante adquirió la nuda propiedad de la vivienda en la que, desde entonces, reside. Posteriormente, adquiere el usufructo de la misma y un año después la vende.

Pues bien, zanja la cuestión el Tribunal Económico-Administrativo Central, alineándose en el sentido y consideraciones ya previamente formuladas y resueltas por instancias judiciales previas y distintas, como la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, nº 519/2013, de fecha 9 de mayo de 2013 (Rec. n.º 674/2010), en el sentido de que “…la disolución de la comunidad y la posterior adjudicación no constituye ninguna alteración en la composición de sus patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad, que no se cuestiona. En tales circunstancias, atendiendo a la finalidad de los beneficios fiscales de exención por reinversión en vivienda habitual y deducción por adquisición de vivienda habitual, en los supuestos de indivisibilidad y en los que el obligado tributario ininterrumpidamente ha residido en la vivienda, entendemos que el cómputo del plazo de tres años no puede fragmentarse por distintas partes y no ha de estarse a la fecha en que se produjo el acto interno de la comunidad, sino desde la adquisición de la cuota indivisa”.

En el mismo sentido se habían pronunciado además otros órganos jurisdiccionales, destacando sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 14 de septiembre de 2012 (Rec. n.º 571/2011) y del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 19 de febrero de 2009 (Rec. nº 445/2009).

En conclusión, el criterio unificado ahora por el TEAC zanja la cuestión en el sentido de que, a efectos de los beneficios fiscales relacionados con la vivienda habitual, en los supuestos de adquisición de la propiedad en pro indiviso, habiendo el obligado tributario residido ininterrumpidamente en la vivienda desde su adquisición, para el cómputo del plazo de tres años para determinar si el inmueble tiene o no la consideración de vivienda habitual, ha de estarse a la fecha en que se produjo la adquisición de la cuota indivisa [primera], sin tener a estos efectos trascendencia la fecha en que se adquirió la/s cuota/s restante/s hasta completar el 100 por 100 del dominio de la cosa común con motivo de la división de la cosa común, la disolución de la sociedad de gananciales, la extinción del régimen económico matrimonial de participación o la disolución de comunidades de bienes o separación de comuneros.

Dicha postura es más acorde con el espíritu del razonamiento emanado en la STS de 30 de mayo de 1998, en el que “la noción jurídico-económica de inversión en vivienda enlaza con el derecho constitucionalmente reconocido a disfrutar de una vivienda digna a que se refiere el artículo 47 CE , lo que impide que, "puedan profesarse interpretaciones que sin una clara y manifiesta habilitación legal, restrinjan hasta desdibujarlo, un beneficio fiscal que coadyuva de modo directo al cumplimiento de la mencionada finalidad".

           

                                                                                   Fdo. Miguel A. Díaz Herrera.

                                                                                   Abogado R&G