El derecho de alimentos para personas físicas en el Concurso de Acreedores

En Valencia, a 4 de Noviembre de 2.015

Indica el Artículo 47 LC (Derecho a alimentos), en su última redacción dada por el número treinta y tres del artículo único de la Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, que,

“1. El concursado persona natural que se encuentre en estado de necesidad tendrá derecho a percibir alimentos durante la tramitación del concurso, con cargo a la masa activa, siempre que en ella existan bienes bastantes para atender sus necesidades y las de su cónyuge, pareja de hecho inscrita cuando concurra alguna de las circunstancias revistas en el artículo 25.3 y descendientes bajo su potestad.

Su cuantía y periodicidad serán, en caso de intervención, las que acuerde la administración concursal y, en caso de suspensión, las que autorice el juez, oídos el concursado y la administración concursal. En este último caso, el juez, con audiencia del concursado o de la administración concursal y previa solicitud de cualquiera de ellas, podrá modificar la cuantía y la periodicidad de los alimentos”.

Con carácter previo debe iniciarse diciendo que si existen bienes bastantes para atender sus necesidades dentro de la masa activa, la misma podrá sostener a su cargo como crédito contra la masa del art. 82.4º LC el abono de los alimentos del concursado y su familia.

Por tanto, la primera condición a cumplir para el reconocimiento del pago de alimentos a favor del concursado consiste en que el mismo debe mantener activos o recursos propios que lo permitan, lo que no es, en palabras de la propia Sentencia de la Audiencia Provincial de Ávila (Sección 1ª), de 12 de diciembre de 2011, más que “la plasmación de la más elemental norma de sentido común: no puede el alimentante (masa activa) dar al alimentista (concursado) lo que no tiene, de modo que podría resumirse su postura en la regla más simple posible: "si hay Sí, si no hay No", como haría cualquier persona administrando su propia economía doméstica”.

Además, seguimos, decimos podrá, porque no es un derecho legal de exigencia que tenga todo concursado. Solo cuando se cumplan los requisitos que a continuación indicaremos. Ello es así porque es evidente que, si la masa activa es suficiente, se tenga derecho o no por el concursado, o necesidad, no podrán ser reconocidos alimento alguno.

Partiendo de dicha premisa, lo primero que debemos atender para su reconocimiento y fijación, es si los concursados personas naturales tienen declaradas las facultades suspendidas o únicamente intervenidas. En el primer caso, sería el Juez quien las autorice, oídos el concursado y la administración concursal.

Por otro lado, si como suele ser habitual sus facultades están intervenidas, deberá valorarlo el Administrador Concursal, sin perjuicio del derecho del resto de los acreedores de alegar lo que a su derecho convenga.

Para ambos casos, sin embargo, el primer escollo que debe salvarse es el conocimiento cabal de si el concursado se encuentra en estado de necesidad, pues este es un requisito esencial para fijar un derecho de alimentos como crédito contra la masa, y ello a pesar de la falta de un concreción en la propia norma concursal de qué debe entenderse por dicho concepto jurídico indeterminado.

Para alcanzar dicha certidumbre, debemos comenzar estudiando qué abarca el derecho de alimentos que se define en el artículo 142 y siguientes del Código Civil.

Según dicha norma, comprenden en él “todo lo indispensable para el sustento, habitación, vestido y asistencia médica” así como los gastos de “educación e instrucción del alimentista mientras sea menor de edad y aún después cuando no hay terminado su formación por causa que no le sea imputable”.

Conocido su alcance, ello nos responderá si el concursado tiene medios suficientes para poder sufragarse dichos elementos básicos de subsistencia personal y familiar.

Debemos partir de la base de que el propio Artículo 76.1 de la Ley Concursal indica que “constituyen la masa activa del concurso los bienes y derechos integrados en el patrimonio del deudor a la fecha de la declaración de concurso y los que se reintegren al mismo o adquiera hasta la conclusión del procedimiento”. Pero igualmente continua en su apartado 2 indicando que, “se exceptúan de lo dispuesto en el apartado anterior aquellos bienes y derechos que, aun teniendo carácter patrimonial, sean legalmente inembargables”.

En cuanto a su fijación, hay que atender a la previsión que en nuestro ordenamiento jurídico dispone el art. 146 Código Civil sobre cuantía de los alimentos, a que se pretende salvaguardar, cuando menos, el importe del Salario Mínimo Interprofesional, como señala el art. 607.1 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil (LEC), y que dicho índice ha sido sustituido para efectos no salariales por el Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples (IPREM) mediante el RDL 3/2004, de 25 de junio, para la racionalización de la regulación del Salario Mínimo Interprofesional y para el incremento de su cuantía.

Dicha fijación se los alimentos se ordenan con base en la capacidad económica del alimentante y la necesidad del alimentista (art. 146 CC), siendo esta última el hecho generador de la prestación. Cosa distinta es que en caso de concurso, el concursado es alimentista y a su vez alimentante a través de su patrimonio separado consecuencia precisamente de la declaración de concurso (Vid al respecto, COBACHO GÓMEZ, JA, Acerca del derecho y deber de alimentos del concursado, Estudios jurídicos en homenaje a V. Montes, coord.. por Blasco Gascó, Valencia, 2011, t. I, p. 638)

En cuanto a su cuantía, se deberán siempre valorar las circunstancias personales, familiares y económicas en su conjunto. Atendiendo a ello, no existe una fórmula y criterio fijo único, pues varía en cada caso.

Ello no obstante, quizás pueda servir de referencia lo que a continuación se indica, y que ha utilizado como fórmula este firmante cuando ha actuado en labores de Administrador Concursal de personas naturales.

A tal efecto, puede considerarse razonable y prudente, a modo de epiqueya, fijar como alimentos la referencia mínima legal del IPREM en 14 pagas.

Dicha referencia no es baladí, dado que es la misma referencia adoptada por el propio legislador en la misma Ley 25/2015, de 28 de julio, de mecanismo de segunda oportunidad, reducción de la carga financiera y otras medidas de orden social (BOE de 29 de Julio de 2015), respecto del Código de Buenas Prácticas para deudores hipotecarios, para delimitar a las personas con una especial vulnerabilidad establecida mediante la Ley 1/2013, de 14 de mayo, de medidas para reforzar la protección a los deudores hipotecarios, reestructuración de deuda y alquiler social

Recordemos que el apartado 1 del artículo 3 del Real Decreto-ley 6/2012, de 9 de marzo, de medidas urgentes de protección de deudores hipotecarios sin recursos indica que,  

«1. Se considerarán situados en el umbral de exclusión aquellos deudores de un crédito o préstamo garantizado con hipoteca sobre su vivienda habitual, cuando concurran en ellos todas las circunstancias siguientes:

a) Que el conjunto de los ingresos de los miembros de la unidad familiar no supere el límite de tres veces el Indicador Público de Renta de Efectos Múltiples anual de catorce pagas. A estos efectos se entenderá por unidad familiar la compuesta por el deudor, su cónyuge no separado legalmente o pareja de hecho inscrita y los hijos, con independencia de su edad, que residan en la vivienda, incluyendo los vinculados por una relación de tutela, guarda o acogimiento familiar.

Atendiendo lo anterior, y dado que para los años 2012 a 2015, ambos inclusive, el IPREM en 14 pagas es la cantidad de 7.455,14 euros/año, o 621,26 euros, y jugando con el margen ponderador del coeficiente indicado en la norma transcrita, se ha podido considerar dicha referencia como elemento para jugar con ella en la fijación de la cuantía para la percepción por el concursado persona física en concepto de alimentos.

Ello no perdiendo de vista  que, para el caso de que la tramitación del concurso se prolongue, automáticamente se deberá tener en cuenta que dicha cuantía podrá actualizarse para ejercicios sucesivos atendiendo a las normas legales o reglamentarias que eleven el importe del IPREM, cada primero de año.

Se ha podido decir que la dimensión "dramática" de la justicia no se torna "trágica" precisamente por virtud de la equidad.

La periodicidad de pago de esta obligación suele ser mensual, y su duración debería extenderse con efecto desde la declaración de concurso, hasta que, o el concursado pueda sustentarse por sus propios medios o se acuerde la apertura de la fase de liquidación, como dispone el art. 145.2 LC.

Así es, el artículo 145.2 LC indica que, “Si el concursado fuese persona natural, la apertura de la liquidación producirá la extinción del derecho a alimentos con cargo a la masa activa, salvo cuando fuere imprescindible para atender las necesidades mínimas del concursado y las de su cónyuge, pareja de hecho inscrita cuando concurra alguna de las circunstancias previstas en el artículo 25.3 y descendientes bajo su potestad”.

Añadidamente, a tal efecto, el Auto del Juzgado de lo Mercantil núm. 2 de Bilbao, en fecha de 30 de septiembre de 2009, indicó que la apertura de la fase de liquidación “no significa que no se atiendan las necesidades propias de cualquier persona, que quedan garantizadas por lo dispuesto en el art. 76.2 LC, en cuanto que está excluido de la masa activa el conjunto de bienes inembargables según las normas, que siguen a disposición de la deudora con el fin de garantizar un soporte vital elemental. Por lo tanto, y como se indica en el recurso, la pensión de viudedad es inembargable en la extensión que indica el art. 607 LEC , no forma de la masa activa y podrá seguir bajo la disposición de la concursada, al escapar del principio de universalidad de la masa activa que dispone el art. 76.1 LC .

En consecuencia, los alimentos del deudor y de las personas respecto de las cuales tuviera el deber legal de prestarlos aquí recogidos, reconocidos por el Juez, o fijados por la Administración Concursal, tendrán la consideración de créditos contra la masa (Art. 84.2.4º LC), debiendo satisfacerse a sus respectivos vencimientos, antes de proceder al pago de los créditos concursales, deduciéndose de la masa activa los bienes y derechos necesarios para satisfacer los mismos, siempre que no estén afectos al pago de créditos con privilegio especial (art. 154 LC).

Además de lo expuesto, recordemos que el concurso de personas físicas, sobre todo tras el dictado de la reciente Ley 25/2015, de Segunda Oportunidad (previa y urgentemente avanzada en virtud de 
Real Decreto-ley 1/2015, de 27 de febrero) permite una salida posible y digna a su situación desesperada para aquellas que se han visto arrastradas por un sobreendeudamiento progresivo por estado de necesidad, o sobrevenido de forma inmediata por cualquier motivo.

Utilicemos las herramientas y cauces legales adecuados para paliar o solucionar situaciones personales o familiares angustiosas que jamás debieran existir. 

Fdo. Miguel Ángel Díaz Herrera

        Abogado R&G 

Cómo defenderse de las sanciones tributarias con levantamiento de renta tras una inspección.

En Valencia, a 23 de Octubre de 2.015

Nadie está exento de ser visitado por la Inspección Tributaria alguna vez, en revisión de su declaración de la Renta o del Impuesto sobre Sociedades, por ejemplo.

Asumiendo que, incluso llevándolo todo perfecto, es posible que Hacienda nos encuentre alguna falta en el cálculo mismo del impuesto, en la aplicación de ciertas deducciones, e incluso que no acepte suficientemente justificado algún determinado gasto, siempre conviene estar preparado.

No todo está perdido. Y a tal efecto, debemos recordar en primer lugar que no siempre es susceptible de sanción la conducta del obligado tributario.

Efectivamente, recordemos que, por lo que se refiere al juicio de culpabilidad imputable a la conducta del recurrente, de conformidad con lo establecido ya en el antiguo y derogado artículo 77 de la Ley 203/1963, las infracciones tributarias son sancionables incluso a título de simple negligencia. También se recoge dicha exigencia en el actual artículo 183.1 de la Ley 58/2003 cuando dice que:

“Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas por esta u otra Ley”.

Profundizando en este concepto de negligencia, como ha dicho el TEAC en diversas resoluciones, su esencia radica en el descuido, en la actuación contraria al deber objetivo de respeto y cuidado del bien jurídico protegido por la norma. En este sentido se ha pronunciado también en reiteradas ocasiones el Tribunal Supremo en Sentencias, entre otras, de 9 de diciembre de 1997, 18 de julio y 16 de noviembre de 1998 y 17 de mayo de 1999, en las cuales se hace referencia a la Circular de la Dirección General de la Inspección Tributaria de 29 de febrero de 1988 que, a su vez, se hacía eco de la tendencia jurisprudencial de,

«vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada en una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables, especialmente cuando la Ley haya establecido la obligación, a cargo de los particulares, de practicar operaciones de liquidación tributaria».

Así, la negligencia no exige como elemento determinante para su apreciación un claro ánimo de defraudar, sino un cierto desprecio o menoscabo de la norma, una lasitud en la apreciación de los deberes impuestos por la misma.

Es, en definitiva, al resultado del incumplimiento del deber general de cuidado en el cumplimiento de las obligaciones tributarias a lo que se atiende, lo que a su vez exige indudablemente una valoración de la conducta respecto de la que se pudiera considerar como razonable atendiendo a las circunstancias concretas del caso. Aquí es donde debemos aferrarnos. 

Y si en virtud de dicha última postura y prueba de los hechos y circunstancias por los que se estime alguna eximente no surte efecto del todo, debemos estudiar correctamente el tipo de la sanción administrativa propuesta por la AEAT, de entre el elenco existente en el Capítulo III del Título IV de la LGT (arts. 191 a 206 bis).

De entre los mismos, nos detendremos únicamente en la revisión del cálculo de la sanción propuesta por hacienda para los supuestos especialmente gravosos del art. 195 LGT,

A tal efecto, dicho tipo sancionador recoge las infracciones tributarias por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes, siendo de aplicación habitual en inspecciones del Impuesto sobre Sociedades o IVA, y de cuyo cálculo tenemos que estar avisado.  

Recordemos que el artículo 195.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria dice que:

“1. Constituye infracción tributaria determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros.

También se incurre en esta infracción cuando se declare incorrectamente la renta neta, las cuotas repercutidas, las cantidades o cuotas a deducir o los incentivos fiscales de un período impositivo sin que se produzca falta de ingreso u obtención indebida de devoluciones por haberse compensado en un procedimiento de comprobación o investigación cantidades pendientes de compensación, deducción o aplicación.

La infracción prevista en este artículo será grave. 

La base de la sanción será el importe de las cantidades indebidamente determinadas o acreditadas. En el supuesto previsto en el segundo párrafo de este artículo, se entenderá que la cantidad indebidamente determinada o acreditada es el incremento de la renta neta...”.

Debemos atender en dicho caso a la importancia que merece la base de cálculo de la sanción, pues se calcula sobre incremento de renta neta sancionable y que, al existir conceptos sancionables y no sancionables, puede resultar controvertido su cálculo.

El artículo 8 del RGST establece la forma de calcular la base de la sanción en los supuestos en que en la regularización practicada existan cantidades sancionables y no sancionables.

“Cálculo de la base de la sanción en los supuestos de infracciones previstas en los artículos 191, 192 y 193 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

1. La base de la sanción en la infracción prevista en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, será el importe de la cantidad a ingresar resultante de la regularización practicada, salvo en los supuestos previstos en el apartado siguiente.

2. Cuando de la regularización practicada resulten cantidades sancionables y no sancionables, la base de la sanción será el resultado de multiplicar la cantidad a ingresar por el coeficiente regulado en el apartado 3.

El artículo 13.2 del RGST establece en cuanto a la infracción tributaria por declarar incorrectamente la renta neta que:

2. Cuando lo que se haya declarado incorrectamente sea la renta neta, la sanción proporcional del 15 por ciento se aplicará sobre la base de la sanción calculada de la siguiente forma:

a) Si la aplicación de cantidades pendientes sólo se ha llevado a cabo en la base del tributo, la base de la sanción será el incremento de renta neta sancionable que hubiese sido objeto de compensación.

b) Si la aplicación de cantidades pendientes sólo se ha llevado a cabo en la cuota del tributo o en la cantidad a ingresar, la base de la sanción se determinará multiplicando las cantidades que hubiesen sido objeto de compensación o deducción en la cuota o cantidad a ingresar por el resultado, redondeado en dos decimales, de un cociente en el que figuren: 1.º En el numerador, la renta neta sancionable declarada incorrectamente. 2.º En el denominador, la diferencia entre la cuota íntegra regularizada y la declarada inicialmente.

c) Si la aplicación de las cantidades pendientes se ha llevado a cabo tanto en la base como en la cuota del tributo o cantidad a ingresar, la base de la sanción será la suma de las cantidades que resulten de lo dispuesto en los párrafos a) y b) anteriores, calculadas en ese orden. Para determinar el incremento de renta neta sancionable que constituye la base de la sanción prevista en el párrafo b) será preciso, en primer lugar, restar de la totalidad del incremento de renta neta sancionable la parte que haya sido compensada en la base del tributo con cantidades pendientes de compensación”.

Así, por ejemplo, en caso de existir ajustes sancionables y no sancionables en la liquidación practicada por la inspección tributaria, a modo de ejemplo, debería actuarse así: si del total de incrementos netos por importe de 13.568.911,50 euros sólo ha considerado sancionable el importe de 5.855.837,03 euros, se determina que sólo un porcentaje del 43,16% sobre el importe compensable en base y en cuota constituirá la base de la sanción.

Con ello, según el TEAC, en reciente doctrina (Vid. Resol. Nº 04348/2013/00/00), se interpreta correctamente los artículos 8 y 13.2 RGST, no tratándose de un cálculo arbitrario ni tampoco injustificado, ciertamente, pero del que debemos estar atentos en las partidas revisadas y las que no para que la cuantía de la sanción no resulte mal calculada en perjuicio del administrado.

                                                      Fdo. Miguel Angel Díaz Herrera.

                                                Rocabert & Grau Abogados.

Las extinciones de condominio con compensación en metálico ¿están sujetas a ITP, a AJD o a ninguno de ellos?

En Valencia, a 17 de Octubre de 2.015

El pasado 17 de Septiembre de 2015, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), la Vocalía Duodécima, en su resolución nº 03910/2015/00/00 decidió eliminar el uno de los últimos focos de resistencia y fuente de esperanza que teníamos los exhaustos contribuyentes por conseguir la consideración de exoneración impositiva absoluta para los supuestos de extinción total del condominio, cuando los excesos de adjudicación declarados que obedecieran al carácter de indivisibilidad del bien adjudicado o que desmerecieran mucho por su división, fueran compensados por el condueño adjudicatario del bien materializándose en metálico al restante condueño.

Así es. Hasta la fecha, únicamente la sala de lo contencioso-administrativo del TSJ de Andalucía, con sede en Sevilla, siguiendo su reiterada doctrina (sentencias, entre otras, de 14 de junio de 2007, 11 de abril de 2008 y 9 de abril de 2010), se mantenía firme en entender que la extinción del condominio, en cuanto mera especificación del derecho real de propiedad proporcional a la cuota de titularidad de cada condueño, si se adjudicaban los bienes a uno de los cotitulares, consideraba que, aún encontrándose la excepción de tributar por la modalidad transmisiones onerosas dentro de las normas destinadas a la delimitación del hecho imponible, había de entenderse que no constituía, técnicamente, un supuesto de no sujeción sino de exención del impuesto, al tratarse de una operación que entra de lleno en el marco del hecho imponible del mismo, en la indicada modalidad transmisiones onerosas, con la consecuencia inherente de la incompatibilidad del gravamen documental establecida por el art. 31.2 del citado Texto Refundido.

Recordemos que para que un exceso de adjudicación declarado no quede sujeto a la modalidad de TPO es necesario que sea inevitable y que, además, se compense en metálico.

Por consiguiente, estando sujeto y exento a ITP, técnicamente, ya no procedía tampoco entrar a valorar la sujeción a tributación por Actos Jurídicos Documentados (AJD).

A ello se acogía por tanto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de fecha 14 de agosto de 2014, por la que resolvía la reclamación número 53/00616/2014 a favor del contribuyente en cuanto a que le exoneraba de cualquier tributación a AJD, tal y como le era exigido.

Fuera de la concreta disputa sobre el régimen de tributación de la disolución de comunidades y la incompatibilidad con la cuota gradual de la modalidad de AJD a que se refiere el citado artículo 31.2 del TRLITPAJD es claro cuando la comunidad tenga la consideración de sociedad (artículo 19 y 22) o se trate de la disolución de una sociedad conyugal pues, en el primer caso, la disolución estaría sujeta a la modalidad de Operaciones Societarias y en el segundo, a la modalidad de TPO, aunque exenta según el artículo 45.I.B) 3 de dicho texto Legal.

Recordemos la diferenciación expresa en este último supuesto, que aquí no es de aplicación, en la doctrina legal contenida en la sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 30-4-2010 (recurso de casación en interés de la Ley número 21/2008, EDJ 2010/78803), que considera que el artículo 45.I.B.3 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, se ciñe a las adjudicaciones resultantes de la disolución de la sociedad de gananciales, sin que, por otra parte, ello resulte en modo alguno contrario al principio de igualdad, ni de capacidad económica, pues la propia diferencia sustancial existente entre los distintos regímenes económico-matrimoniales justifica la diferencia existente en el plano fiscal a la hora de su disolución, máxime cuando los sujetos pasivos pueden libremente optar entre uno y otro régimen económico-matrimonial en función de sus preferencias e intereses.

         

           El primer argumento esgrimido por la Administración tributaria para rebatir al TEAR y TSJ de Sevilla, era mediante la invocación de la misma doctrina emanada del Tribunal Supremo, en su sentencia de 28 de junio de 1999 (Rec. n.º 8138/1998), en la medida en que esta obligación de compensar al otro en metálico no es un “exceso de adjudicación”, sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión (que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar ex artículo 400 del Código Civil) estamos ante una operación no sujeta a la modalidad de TPO.

En consecuencia, concluía la Administración tributaria, y asume el TEAC, no existiendo incompatibilidad alguna de las establecidas en el artículo 31.2 del TR, y tratándose de una  primera copia de escritura pública relativa a un bien inmueble que es inscribible en el Registro de la Propiedad y que tiene por objeto cosa valuable, el documento notarial está sujeto a la modalidad de AJD.

           

Pero a más a más, en el mismo sentido, invocaba pronunciamientos menores como la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid núm. 60080/2012 de 26 septiembre (Rec. n. 61/2010), y la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura en su sentencia núm. 1121/2014 de 16 diciembre (Rec.nº. 736/2013)-

Por tanto, concluía la Administración tributaria, conforme a la doctrina contenida en las sentencias anteriores, en la regulación del Texto Refundido, no existe obstáculo para que la disolución de la comunidad que no está gravada en la modalidad de TPO se subsuma en el hecho imponible de la modalidad de AJD al cumplirse con todos los elementos que definen el hecho imponible en esta última.

Asumiendo totalmente dichos criterios el TEAC, el mismo finalmente ha unificado el criterio de manera absoluta, en el sentido que, en la extinción total del condominio, los excesos de adjudicación declarados que obedezcan al carácter de indivisible del bien adjudicado o que desmerezca mucho por su división, cuando la compensación  por el condueño adjudicatario del bien se materialice en metálico, no están sujetos a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados.

Consecuentemente, a tenor de la doctrina sentada por el TEAC en resolución de 17/09/15, y en la medida en que se cumplan el resto de requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido, el documento notarial, esto es, la escritura pública en que se formaliza la extinción del condominio, está sujeta a la cuota gradual de la modalidad  Actos Jurídicos Documentados del mismo Impuesto.

            Sin embargo, no puede desconocerse que, a pesar de que este criterio asumido por el TEAC es el mayoritario entre las diversas circunscripciones de los distintos TEAR y TSJ, en sus respectivas salas de lo contencioso-administrativo, no es un criterio unánime ni unificado por el alto tribunal a fecha de hoy de manera clara y expresa para el supuesto concreto, pues sus pronunciamientos, los citados por la AEAT y diversos pronunciamientos de TSJ, lo han venido siendo, basándose en un motivación de doctrina de carácter eminentemente civil.

No desconozcamos que existen motivos para defender lo contrario, de hecho. Así, el TSJ Andalucía (Málaga), Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 3ª, S 24-6-2013, nº 1743/2013, rec. 1335/2011, Pte: Macho Macho, Santiago (EDJ 2013/242233), ha manifestado claramente que “la extinción del condominio, cuando el bien es indivisible, y el exceso de adjudicación se compensa en metálico, está sujeto a ITP pero por razones de política legislativa no se grava, está exenta. La excepción del art. 7.2.B del RD Legislativo 1/1993 ha de interpretarse no como un supuesto de no sujeción, sino de sujeción en la que concurre exención, por lo que no puede gravarse como acto jurídico documentado”.

           

           

                                                                      

                                                                                  Fdo. Miguel Angel Díaz Herrera.

                                                                                  Abogado Rocabert & Grau 

Beneficios fiscales para residentes UE y EEE

En Valencia, a 12 de Octubre de 2.015

Antes de cada operación que nos sea planteada por nuestros clientes convendrá prepararla siempre con un repaso previo y cauteloso del origen del estado de residencia fiscal de los mismos, cuando no, evidentemente, de si su estado de residencia fiscal tiene firmado y en vigor un Convenio de Doble Imposición (CDI) con España.

Comenzando con lo más sencillo, y sin perjuicio de las particularidades propias de los CDI, no está de más recordar que actualmente son 28 los países miembros de la Unión Europea, a saber: ALEMANIA, AUSTRIA, BÉLGICA, BULGARIA, CHIPRE, CROACIA, DINAMARCA, ESLOVAQUIA, ESLOVENIA, ESPAÑA, ESTONIA, FINLANDIA, FRANCIA, GRECIA, HOLANDA, HUNGRÍA, IRLANDA, ITALIA, LETONIA, LITUANIA, LUXEMBURGO, MALTA, POLONIA, PORTUGAL, REINO UNIDO, REPÚBLICA CHECA, REPÚBLICA ESLOVACA, RUMANÍA, SUECIA.

Una de las características principales y objetivos de la Unión Europea, es la instauración y favorecimiento del mercado único europeo, consistente en el establecimiento de un mercado común entre sus estados miembros.

 

El mercado único, tiene como objetivo la libre circulación de  bienes, servicios y capitales y las personas y, en su interior, siendo reconocido en el artículo 3.3 del Tratado de la Unión Europea y potenciado y salvaguardado por el artículo 26.1 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, cuando señala que la Unión adoptará las medidas destinadas a establecer el mercado interior o a garantizar su funcionamiento.

            Sin perjuicio de lo anterior, es menester recordar que desde el 1 de Enero de 1994, se encuentra instaurado el Espacio Económico Europeo (EEE) con motivo de un acuerdo entre países miembros de la Unión Europea (UE) y de la Asociación Europea de Libre Comercio (AELC).

Los miembros de la AELC son actualmente Islandia, Liechtenstein y Noruega. En consecuencia, los beneficios del Espacio Económico Europeo se amplían por igual a dichos Estados y sus territorios, sin tener que adherirse a la UE.

Es incluso más importante aún, no solo ser miembro del Espacio Económico Europeo, sino, de manera más efectiva, que exista un efectivo intercambio de información entre España y dicho espacio miembro del EEE. La no existencia de dicho acuerdo bilateral puede comportar diferencias de trato a nivel del Impuesto sobre la Renta de los No Residentes, por ejemplo, al venir así expresamente regulado.

Y en este sentido, Islandia y Noruega son miembros del EEE, e incluso Liechtenstein, pero mientras aquellos sí que tienen firmados acuerdos bilaterales de intercambio de información,  Liechtenstein, por el contrario, tiene la consideración de paraíso fiscal y, además, España no tiene firmado convenio para evitar la doble imposición internacional ni acuerdo de intercambio de información, ni es Estado parte del convenio de Asistencia Administrativa Mutua, por lo que este país aunque es integrante del EEE queda excluido de los beneficios que la Ley IRNR tiene dispensadas.

Otro caso particular lo encontramos en Suiza que, siendo miembro de la AELC, rechazó entrar a formar parte del Espacio Económico Europeo mediante referéndum nacional celebrado el 6 de diciembre de 1992 por lo que no ratificó el acuerdo. Actualmente las relaciones de este país con la UE están regidas por un conjunto de tratados bilaterales como miembro de Schengen desde 2008

A fecha de hoy, la UE se encontraba negociando con Andorra, Suiza, Liechtenstein, Mónaco y San Marino enmiendas a convenios firmados hace más de diez años para adaptarlos a la revisada directiva comunitaria sobre el intercambio automático de información fiscal sobre los ahorros bancarios. Las negociaciones con Suiza y Andorra ya han cristalizado en nuevas reglas de  intercambio automático de información con la UE, pero que comenzará a aplicarse, no obstante, a partir de 2018.

Sea como fuere, los beneficios recogidos en la normativa nacional transpuesta y armonizada en la sistemática tributaria son extensísimos, y su cita o enumeración excede en mucho el objeto de esta breve nota recordatoria. Ejemplos los encontramos por ejemplo en el traslado de la residencia fiscal de un país miembro a otro de la UE, o bien la integración de personas jurídicas, negocios o unidades económicas, cuando no la corriente monetaria por muy diversos conceptos entre dichos entre países similares o en el diferimiento del devengo o pagos de los distinto impuestos.

En un caso más concreto y reciente podemos citar la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en el asunto C-127/2012, de 3 de septiembre de 2014, que declaró contraria al Derecho comunitario la normativa estatal que regulaba el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD), por establecer un trato discriminatorio para los ciudadanos no residentes y los inmuebles situados fuera del territorio o español.

Según la citada sentencia del TJUE, esta limitación suponía un trato discriminatorio no admisible para los residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea y del Espacio Económico Europeo y para los inmuebles situados en estos países, puesto que implicaba que se les gravase con una carga tributaria superior sin que existiera ninguna razón válida que justifique esta diferencia de trato. Se concluía, por tanto, que esta norma constituía una restricción a la libre circulación de capitales contraria al Derecho comunitario, y por tanto debía ser objeto de modificación.

Por tal motivo, la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre de 2014), introdujo en su Disposición Final Tercera una nueva Disposición Adicional segunda en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en la cual, se adecuaba la normativa del Impuesto a lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 3 de septiembre de 2014 (asunto C-127/12), y regulación de la declaración liquidación de los contribuyentes que deban tributar a la Administración Tributaria del Estado.

Conforme al referido precepto, en la adquisición de un inmueble por sucesión “mortis causa” o por donación, un sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no residente –y, por tanto, sujeto a obligación real– solo tendrá derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma del causante (en adquisiciones mortis causa) o de situación del inmueble (en adquisiciones lucrativas “inter vivos”) en el caso de que el causante o el donatario, respectivamente, sea residente en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

Así, por ejemplo, para el hipotético supuesto de que nuestro cliente nacional y residente fiscal Suizo, que veranea siempre en su apartamento de Jávea (Alicante), deseara transmitir dicho inmueble de su propiedad a sus dos hijos por partes iguales, siendo ambos igualmente residentes fiscales en Suiza, al no formar parte este país de la Unión Europea ni del Espacio Económico Europeo no tendría derecho a la aplicación de normativa autonómica alguna, bien por sucesión “mortis causa” o bien por donación (por situación del inmueble en adquisiciones lucrativas “inter vivos”).

         
             En conclusión, deberemos tener en cuenta en cada momento, del listado de países que figuren o no como miembros de la UE o la EEE, a efectos de que nuestros clientes puedan gozar o no de los beneficios fiscales previstos en la norma nacional o autonómica. E incluso teniendo en cuenta lo anterior con extensión a Liechtenstein, deberemos tener las cautelas necesarias cuando haya que practicar liquidación del IRNR a dichos residentes. En el caso de Suiza, sus residentes no se beneficiarán del mejor trato tributario que se recoge para los residentes nacionales, UE o EEE. Y en similares términos a este último caso, para otros países de nuestro entorno, como Serbia, San Marino, Turquía, Israel, etc; o más lejanos.

                                                                                                          Fdo. Miguel Ángel Díaz Herrera.

                                                                                                          Abogado Rocabert & Grau